摘要：本文通过研究经济责任审计的理论基础，结合经济责任审计的法律法规，探讨经济责任审计的重要审计内容，研究了经济责任审计的发展和评价指标体系，根据存在的问题及原因，围绕国有企业领导人员经济责任审计的内容，参考了相关专著及文献，引入平衡计分卡的理论，利用应用层次分析方法，将审计评价指标体系划分为目标、维度及评价指标三个层次，共四个基本维度二十七种具体评价指标构建了国有企业领导人员经济责任审计评价指标体系。
关键词：国有企业；经济责任审计；评价体系
一、经济责任审计评价指标体系的构建目标
1、确保受托经济责任的全面有效履行。受托经济责任是现代会计、审计的灵魂。审计产生与发展的重要前提就是受托经济责任关系的存在。经济责任审计的首要目标就是确保被审计对象的经济责任得到全面有效的履行。国有企业领导人员经济责任审计评价指标体系研究是直接针对于企业领导人所承担的任期经济责任的一种审计研究，是我国特有的一种审计控制方法和手段。而领导人的目标经济责任与受托经济责任是相互关联、相辅相成的，因此企业领导人经济责任审计评价指标体系研究不仅有助于审计功能的充分发挥，更能确保和促进企业领导人全面有效地履行任期经济责任，实现经济责任审计的本质目标。
2、客观真实地评价国有企业领导人经济责任履行情况。现阶段经济责任审计工作所要达到的预期目标就是企业领导人经济责任审计评价指标体系发展。在该阶段，经济责任审计由最初的单一财政财务审计目标向复杂化多层次化审计目标模式发展，包括财务信息真实性审计目标、企业资产安全性审计目标、财务收支合法性审计目标、经济责任审计的合理性与有效性目标等。因此，经济责任审计评价指标体系不仅包括财务指标，还应包括非财务指标，财务指标与非财务指标并重，是实现多层次化审计目标的基础。
3、改进企业经营管理，实现审计增值。目标经济责任的确立，可以对国有企业领导人员的经营管理活动起到导向和规范的作用。目标经济责任是企业领导人员接受任职委托时，所承担的经济责任的目标化。受托经济责任是目标经济责任的核心，它通过法规制度形式、聘任合同形式以及组织部门的任命书等形式将领导人员应当承担的责任明确确定下来。经济责任审计评价指标是衡量经济责任是否有效履行的重要载体，科学有效的审计评价指标可以起到导向作用，防止短期投机行为，引导领导人员追求长远利益、着眼企业的长远发展。因此，经济责任审计评价指标体系的建立的战略目标就是改进企业经营管理，实现审计增值。
二、经济责任审计评价指标体系的构建原则
1、以相关法律法规及制度为依据。具体而言主要包括《审计法》、《中央企业经济责任审计实施细则》、《党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计规定》和《中央企业经济责任审计管理暂行办法》规定的经济责任审计的内容。评价指标体系必须按照这些依据建立，这样才能客观、公正的反映经济责任审计的需要，才能明确领导人的经济责任，从而对其经济责任的履行情况进行公正地评价。
2、重要性与可行性相结合原则。建立经济责任审计评价指标体系要以重要性与可行性并重为原则，选用具有代表性的指标，不需要设定过多的评价指标。坚持重要性原则，就是选择的评价指标能够有效衡量领导人员的经济责任履行情况，必须围绕着企业的主要业务和相关活动展开，与经济责任审计无直接关系的事项不设评价指标。可行性原则就是指在设定评价指标时要考虑到行业特点、技术条件和管理模式等等，以使在当前条件下能够衡量出可靠的指标值。
3、财务指标与非财务指标并重。财务指标是指反映企业财务状况、经营成果和企业现金流量的相关指标。非财务指标是无法用财务数据计算得出的指标，如客户满意度、产品和服务的质量以及市场份额等。该类指标一般反映企业的发展前景和可持续发展能力。仅关注财务指标的指标体系是不合理的，必须财务指标与非财务指标并重。仅关注财务指标是片面的，它会引起企业领导人员的短期投机行为。因此一个科学的指标体系应该包含财务指标与非财务指标。非财务指标具有预见性，可以预测企业的发展趋势，可以评价企业的整体发展情况，更能适应新时期对企业评价的要求。随着技术的发展，非财务指标更能有效的衡量，将财务指标与非财务指标结合起来，才能全面、合理的评价企业绩效和领导人员的经济责任履行情况。
4、与评价范围挂钩原则。国有企业领导人员的经济责任所涵盖的范围就是经济责任审计的范围。国有企业领导人员经济责任审计评价指标体系，作为衡量领导人员的经济责任履行情况的标准，该指标体系的范围必须与被审计领导人员的经济责任范围一致。评价指标应该能体现审计要求，有助于达到审计目的。
三、经济责任审计评价指标体系的特点
经济责任审计与财务收支审计1、企业绩效审计的区别和联系：
财务收支审计是在对企业风险与内部控制进行了解测试的基础上，对企业资产、负债和经营成果的真实性、财务收支的合规性，以及企业资产质量的变动状况和重大经营决策等情况进行审计，以全面、客观、真实的反映企业的财务状况和经营成果。企业绩效审计在财务基础审计的基础上，通过定量和定性相结合的评价方法，从企业的盈利能力、资产质量、债务风险、发展能力等财务绩效与营理绩效角度，对企业的经营绩效进行全面分析和客观评价。而经济责任审计是对国家机关或国有企业的主要负责人在任职期间的经济责任履行情况进行审计评价。财务收支审计与企业绩效审计是经济责任审计的基础，经济责任审计离不开对财务收支审计和企业绩效审计结果的运用。这三项审计在产生的动因、相关法律依据以及基本程序是相同的。而经济责任审计与这两种审计的区别是他们的审计目的不同。财务收支审计与企业绩效审计是针对“事”进行评价，经济责任审计的评价包括对“事”和对“人”评价，但最终要形成对责任人的评价。
因此经济责任审计要在对事的评价的基础上，明确被审计领导人员的责任类型以及责任大小，从而明确了领导人员对事所做出的贡献或所造成的损失，由此评价领导人员的经济责任履行情况。领导人员的责任包括直接责任、主管责任和领导责任。国有企业领导人员经济责任审计的审计对象是国有企业的法定负责人，其对所在的国有企业所有事项均负有领导责任。直接责任是指领导人员直接违反或授意、指使、强令、纵容、包庇下属人员违反法律法规、国家有关规定和单位内部管理规定的所应担负的责任。而主管责任是指领导干部对其直接分管的工作不履行或者不正确履行经济责任的行为所应担负的责任。
四、构建指标体系层次结构模型
基于引入平衡计分卡的理论的应用层次分析方法（AHP）处理实际的决策问题，首先要对决策问题进行认真地分析，将复杂的问题层层分解为多个要素，理清各要素之间的关系，然后将决策问题条理化，把各要素按照一定的原则和标准进行分组，将不同分组层次化，得到层次结构模型。在层次结构模型中，上一个层次的要素作为准则支配着本层次的要素，同时本层次的要素也要作为准则对下一层次的元素起到支配的作用。
AHP方法分析后得到的层次结构通常分为一下三个层次：第一层是最高层，也叫做目标层：该层次中只有一个要素，它是决策问题的预期目标（或者是理想结果）；第二层是中间层，也叫准则层：该层包含总目标的实现所涉及中间环节所需要考虑的准则，其中仍可分为准则和子准则等多个层次；第三层是最底层，也叫措施层或方案层：这一层包括为实现目标可供选择的各种措施、决策方案等。本文所建立的“国有企业领导人经济责任审计评价指标体系”由4个维度和27个评价指标构成，运用层次分析法，根据审计评价指标体系中各指标之间关系，可将递阶层次结构模型分为：目标层、一级指标和二级指标三个层次。
本文构建的具体审计评价指标体系为财务层面包含：经济增加值、总资产报酬率、净资产收益率、总资产周转率、资产负债率、已获利息倍数、营业利润增长率、国有资本保值增值率、重大经济决策损失率、领导人违规资金比率、会计核算失真率。客户层面包含：企业形象和声誉、客户满意度、社会贡献率、社会积累率、万元产值能源消耗量、万元产值污染物排放量、废物综合利用率。内部业务流程包含：内部控制健全性、内部控制有效性、违法违规比率、领导人重大经济决策违规率。学习与成长层面包含：研发支出比率、培训与教育投入比率、建议被采纳比率、信息系统有效性、员工人均增加值。
在建立审计评价指标的递阶层次结构，明确了目标层、一级指标层及二级指标层之间的隶属关系之后，本文对同一层次、同一评价指标组中每两个评价指标的相对重要程度进行比较，比较结果按“1—9标度”予以赋值，由此得到比较判断矩阵示。在“国有企业领导人经济责任审计评价指标体系”的一级指标之间，“内部业务流程层面”和“学习与成长层面”同等重要，两者均为“客户层面”的基础，为客户获得更良好的体验提供保障。而“客户层面”又是“财务层面”的基础，只有获取客户的青睐，才能获取财务上的利益。财务目标是最终目标，“财务层面”指标最为重要。
会计核算的真实、合法是一切评价指标的基础，因此在“财务层面”指标中，“会计核算失真率”是最重要的评价指标。对于其他具体评价指标的重要性排序，应遵循以下原则：直接针对领导人的评价指标比针对事的评价指标更重要。因为经济责任审计评价最终是针对具体领导人员的评价，针对事的评价还应按照责任划分转换为针对人的评价。例如，在“财务层面”指标中，“领导人员违规资金比率”的重要性大于“重大经济决策损失率”，前者衡量了领导人员的直接责任，而后者只是衡量领导人员的分管责任或领导责任。同理，在“内部业务流程层面”指标中，“领导人员重大经济决策违规率”指标的重要性大于“违法违规比率”指标。驱动指标比结果指标更重要。驱动指标是指为达到目标而设立的过程控制指标，例如“内部控制健全性”指标和“内部控制有效性”指标。结果指标是指体现实际结果值的指标，例如“违法违规比率”指标。因此，在“内部业务流程层面”指标中，“内部控制健全性”指标和“内部控制有效性”指标比“违法违规比率”更重要。直接评价指标重要性大于间接评价指标重要性。在“客户层面”指标中，“客户满意度”指标比“社会贡献率”指标和“社会积累率”指标能更直接地衡量了企业的社会效益。因此，前者比后两者更重要。综合性指标比非综合性指标更重要。所谓综合性指标，是指以资产总额、负债总额或所有者权益总额作为计算数值的指标，具有概括性，如“资产负债率”。
注释
1 财务收支审计也叫财务基础审计，财务遵循性审计
参考文献
[1] 王常松.中国特色社会主义审计理论若干问题的思考[J].审计研究，2010年第3期.
[2] 吴玲萍.评价指标导向的经济责任审计模式构建研究[J].会计之友，2011年第4期.
[3] 王奇杰.经济责任审计研究：文献综述与展望[J].财会通讯·综合（下），2009年第10期.
（责任编辑：刘玉凤）
