【摘要】会计要素是按照交易或事项的经济特征所作的基本分类，是财务报表的理论基础。但现行会计准则界定的会计要素在定义、分类及等式的平衡方面存在一定的问题，我国很多会计学学者也提出了自己的观点，文章在解析我国会计要素基础之上，借鉴美国财务会计准则委员会与国际会计准则委员会对会计要素的界定，对我国现行的会计要素提出了几点建议。
【关键词】会计要素 会计等式 财务报表 建议
一、现行《企业会计准则》界定的会计要素
会计要素指对会计对象按经济性质所作的基本分类，是会计核算和监督的具体对象和内容，是构成会计对象具体内容的主要因素。我国《企业会计准则—基本准则》将会计要素分为反映企业财务状况的会计要素和反映企业经营成果的会计要素。基本准则第十条规定，企业应当按照交易或者事项的经济特征确定会计要素，将会计要素界定为六个，即资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。其中，资产、负债和所有者权益三项会计要素是组成资产负债表的会计要素，反映的是企业财务状况的会计要素，称为资产负债表要素，其内在经济关系利用数学公式作概括表达：“资产= 负债+所有者权益”，又称为静态三要素;收入、费用和利润三项会计要素是组成利润表的会计要素，称为利润表要素，内在经济关系利用数学公式作概括表达：“收入-费用=利润”，反映了企业在一定会计期间经营成果的会计等式，又称为动态三要素。
二、存在的问题
（一）会计要素的主语
我国的企业会计准则和国际会计准则委员会是采用“企业”，而美国财务会计准则委员会是采用“特定主体”。会计要素既然是会计基本概念，不应只是企业，而应该包括所有类型的企业、非盈利组织，而且会计要素的主语应与会计主体假设相一致，而会计主体与作为企业的法律主体有时是不一致的，特别是随着新的经济业务形式的不断出现以及基金会计的发展，会计要素的定义用“企业”越来越显示出其局限性，不利于具体准则的建设和对会计实务的指导。
（二）“收入—费用= 利润”会计等式不成立
按照会计准则的界定，收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入;费用是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出;利润是指企业在一定会计期间的经营成果。包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。从以上界定可以看出收入和费用均采用了狭义的概念，而利润采用的是广义的概念，包括营业利润、投资净收益和营业外收支净额，而“收入—费用”只能等于营业利润，而非利润总额，会计要素之间本应存在的勾稽关系受到了破坏，导致了损益表中的三个要素收入、费用和利润不存在“收入- 费用= 利润”的逻辑和数量关系，无法为会计方法提供理论说明。
（三）“利润”会计要素多余
为了表述收入、费用的结果，我国将利润作为单独的会计要素存在。笔者认为此种做法有以下弊端：利润定义包括了收入和费用，而在归纳归纳会计要素时，利润又成为和收入、费用要素相并列的独立要素，这就造成概念的前后不一致;对利润要素而言，它本身已是资金运作的结果，不能再称为动态指标，而且利润这项经营成果归所有者所有，是静态要素所有者权益中的一部分，而不应该单独作为会计要素存在;按利润的现行定义，利润要素应该包括未分配利润和本年利润，而所有者权益包括实收资本、资本公积、盈余公积和未分配利润，这样，两个要素从外延上具有包含与被包含的关系，导致了会计要素在经济活动应用中互相交叉、相互包含这一弊端，同时也给会计科目分类造成混乱隐患。
三、改进建议
（一）修正会计要素定义的主语
为了适应新型经济业务的发展，会计要素的主语应该与会计主体假设相一致，可以借鉴美国财务会计准则委员会（FASB）在《财务会计概念公告》中的做法，将“企业”改为“某一特定主体”更为合适。因此，对于会计各要素的定义可以某一特定主体为主语，以经济利益为主线，既揭示各要素的本质特征，又阐明各要素的内在联系，共同组成一个科学合理的会计要素体系。
（二）健全会计要素体系
改“收入”会计要素为“营业收入”。配比原则是指在进行核算时，收入与其成本、费用应当相互配比，是加工和处理会计信息所应遵循的基本原则。同一会计期间内的会计收入和与其相对应的成本、费用应当在该期间内确认。
增設“利得”和“损失”两个会计要素。利得是指企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加、与所有者投入资本无关的经济利益的流入;损失是指企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益减少、与所有者投入资本无关的经济利益的流出。
删去“利润”这一会计要素。会计准则界定的“利润”要素是指企业在一定会计期间的经营成果。包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得的损失等。
（三）完善会计等式
会计等式是对各会计要素的内在经济关系利用数学公式所作的概括表达，反映了各会计要素之间的平衡关系。为了构建一个完整的复式簿记会计等式体系，根据以上改进，会计等式可以分成三种类型。
静态会计等式。资产=负债+所有者权益，反映了特定主体在某一特定日期的财务状况，是编制资产负债表的理论基础。
动态会计等式。（收入+直接计入当期利润的利得）—（费用+直接计入当期利润的损失）=利润，反映了特定主体在一定会计期间经营成果，是编制利润表的理论基础。现金流入—现金流出=现金净增加额，反映了特定主体在一定会计期间现金和现金等价物流入和流出的情况，是编制现金流量表的理论基础。
综合会计等式。资产=负债+所有者权益+利润，这一等式综合了企业利润分配前财务状况等式和经营成果等式之间的关系。揭示了企业的财务状况与经营成果之间的相互联系。
四、结论
通过以上改进，会计要素体系界定了资产、负债、所有者权益、收入、费用、利得、损失、现金流入、现金流出等九个会计要素。这样，会计对象、会计要素、会计等式，前后连贯一致，符合逻辑推理，可以分门别类地、正确地核算和监督各项会计事项，为基本财务会计报表的编制提供了理论基础，也为会计信息的使用者提供各种有用的信息。
