政府投资项目集中建设模式的财政财务管理创新研究

报告的编制与报批，公建平台公司应自可研究性批复后按照同级政府授权和发展改革部门的批复履行工程组织建设职能，组织招标并作为发包方签订合同，全面履行建设单位职责。见下页图。

从财务视角来看，项目使用单位应负责项目资金来源的落实、项目投资估算的编制、项目可研究性报告批复前发生的成本费用开支的核算，并准确编制项目前期经费决算报告，为后期并账形成项目竣工财务決算报告做准备;公建平台公司应负责项目资金预算的编制，加强预算的审核并严格执行，依法申请和归集项目建设资金，审核办理参建单位提出的资金拨款申请和工程价款结算，将使用单位的前期经费进行统一结算、归并、记账，进行全过程会计核算，以全面反映项目总投资并满足项目竣工财务决算编制与审核需要。

从工程造价的视角而言，立项匡算与可研究性估算由项目使用单位编制，但是对于公建平台公司来说，“不超概”是底线要求之一，所以设计概算、招标控制价、合约中标价、施工图预算、工程结算、竣工决算均为其投资控制的主要环节，应严格遵循“投资估算控制概算、概算控制预算、预算控制决算”的原则，实行全过程造价管理，严格控制投资总额，使政府投资工程超标准、超规模、超概算的现象得到严格控制，建筑品质明显提升，建设管理成本有效降低，腐败行为得以遏制。

工程领域的财务管理不同于其他行业，它本身一定是业财融合的，如“工程结算必然会产生会计核算，会计核算调整可形成竣工决算，竣工决算对标分析项目概算”，这个闭环的控制就要求财务人员与造价人员的高度融合、相辅相成。

（二）双主体核算模式的创新。就政府投资项目而言，项目使用单位大多为机关事业单位，集中建设模式下可研究性前期经费的列支应按照新《政府会计制度》（财会[2017]25号）要求在单位大账中对项目统一进行会计核算，不再单独开设基建账套，但是应当按单个项目单独进行辅助核算，并保证项目资料完整。

公建平台公司因为履行建设单位职责，可以参照的财务、会计准则及制度主要有《基本建设财务规则》（财政部令第81号）、《基本建设项目竣工财务决算管理暂行办法》（财建[2016]503号）、《基本建设项目建设成本管理规定》（财建[2016]504号）、《国有建设单位会计制度》及其补充规定等，之所以说是“参照”，是因为有特殊的情况。

项目形成资产的所有权属自始至终都属于使用单位，公建平台公司只是在项目实施管理过程中以建设实施单位的形式履行建设管理职能，其会计实质仍然属于项目管理服务或分阶段代建服务，其主要业务实质应为代收代付基建资金，财政来款应在“专项应付款”项下核算，项目付款应视为对专项应付款的冲销，并未形成公建平台公司的“在建工程”。而且“往来冲销”核算模式与“在建工程”核算模式相比，已大大降低了虚增资产与负债的规模，在付款的过程中就已完成冲销，有效控制了公建平台公司后期资产负债率的畸高或畸变。

公建平台公司的账面收付款应以往来业务体现，同时为满足基建财务报表和项目竣工财务决算报告的编制要求，财务核算应能反映其各项建设资金支出形成的项目实际建设成本，应在工程计量时形成的“应付账款”下，按照国有建设单位会计制度及基本建设财务规则的要求设置明细会计科目，包括建筑安装工程投资支出、设备投资支出、待摊投资支出、其他投资支出、待核销基建支出和转出投资等，如有为多个集中建设项目发生的管理费用支出，无法直接归属某个建设项目的，应先按受益原则以合理方式分摊至单个项目的待摊投资科目，再按规定将待摊投资摊入相关交付资产价值中。

公建平台公司在项目建设期间的建设资金存款利息收入应该按照单个项目进行归集，首先应该冲减其对应项目的债务利息支出（如有），利息收入超过利息支出的部门，再冲减项目待摊投资支出;公建平台公司因为履行建设单位职能，其项目管理过程中发生的日常成本费用应该在项目概算下“项目建设管理费”里据实列支并计入项目总投资中，由项目建设资金承担，以免影响其公司本身的损益。

公建平台公司集中建设项目数量多、体量大，所有项目应并入企业大账统一核算，但要注意按照单个项目进行辅助核算的设置，以满足单个项目出具基建财务报表、资金平衡表以及后期竣工财务决算报告的需要，这就要求所有明细会计科目均需设置工程项目辅助核算，无一例外。

分录示例如下：

1.公建平台公司收到集中建设项目财政资金的核算为：

借：银行存款——某某支行（现金流+项目辅助核算）

贷：专项应付款——财政资金——资金性质（项目辅助核算）

2.公建平台公司集中建设项目工程计量确认入账的核算为：

借：专项应付款——财政资金——资金性质

（项目辅助核算）

贷：应付账款——在建工程——建安投资

（项目+客商+合同辅助核算）

应付账款——在建工程——设备投资

（项目+客商+合同辅助核算）

应付账款——在建工程——待摊投资

（项目+客商辅助核算）

应付账款——在建工程——其他投资

（项目+客商+合同辅助核算）

应付账款——在建工程——待核销基建支出

（项目+客商+合同辅助核算）

应付账款——在建工程——转出投资

（项目+客商+合同辅助核算）

（三）会计档案与税务管理的创新。首先，项目各阶段取得相关票据，票据流须与其服务（货物）流、合同流、资金流相互一致，“四流合一”，并符合税法相关规定;项目前期阶段发生的费用，合同流、票据流、资金流均为项目使用单位的，其原始会计凭证应由项目使用单位负责核算、归档、保管，其前期费用形成的财务决算资料应转公建平台公司统一结算、归并、记账、核算管理，以满足项目竣工财务决算编制与审核需要;项目其他各阶段发生的成本费用，合同流、票据流、资金流均为公建平台公司的，其原始会计凭证应由公建平台公司负责核算、归档、保管，并于项目竣工财务决算批复后向使用单位办理移交项目竣工决算报告及其批复等结果性财务档案资料。其次，在规定财务档案保管期限内，任何一方均可以根据需要申请查阅或复印对方相关资料;项目主管部门、财政部门、审计部门等均可以根据需要查阅、检查、审计或复印相关资料。最后，项目竣工决算后，公建平台公司向项目使用单位的资产交付行为不应属于转让交易行为，集中建设相较于传统建设模式不应因此增加税负从而增加项目总投资，即公建平台公司资产交付行为非增值税应税行为，项目产权自始至终都属于使用单位，不涉及权属转让，无需向项目使用单位开具发票，当然其所发生的成本费用也应该要求取得增值税普通发票，取得发票为增值税专用发票的，也不得抵扣进项税额。政府投资项目的项目使用单位一般不涉及不动产在建工程及其工程所含材料设备的增值税进项税额抵扣需求。

（四）工程款支付管理的创新。为提高财政资金使用效益，保障财政资金安全，公建平台公司集中建设的政府投资项目可以进行“量、票、款”独立核算、三线联控。

1.以量定支。各专业施工单位按期提交的已完工工程量经工程监理单位、跟踪审计单位审核，工程管理处审批后，及时将各专业施工单位已完工程量审定单（工程计量报表）转送财务部门入账，财务部门以账面工程结算量为基数，结合各承包合同付款条件及工程形象进度，计算其工程款支付控制限额，并以此作为支付控制的依据。

2.以票定支。工程款支付除预付款外，不应突破各客商已遞交发票总额，合同关于开票节点另有规定的从其规定;发票由各项目部填制交接单后统一递交财务部门入账，建安工程类增值税票递交时还需附异地外经项目在工程所在地预缴税单复印件，以借此规避违法转分包的风险。

3.以款定支。工程款支付应结合项目用款计划、项目基建支出预算、项目资金结余及财政投资拨款计划统筹考虑各单位付款比例，原则上各项目资金余额独立控制，不宜调剂使用。

（五）竣工决算与资产交付管理的创新。政府投资集中建设项目完工可投入使用或者试运行合格后，公建平台公司须按基本建设财务制度编报项目竣工财务决算，前提是项目使用单位的前期经费应结算归并至公建平台公司账套统一核算;项目设计、施工、监理、跟踪审计或全过程工程咨询等单位应当配合做好竣工决算相关工作，项目建设资金包含财政性资金的应由省财政厅审核或委托审核后下达决算批复。

项目竣工验收合格后，公建平台公司应当及时向使用单位办理资产交付使用手续，项目使用单位与公建平台公司依据批复的项目竣工财务决算分别进行账务调整。

三、未来展望

集中建设模式下的公建平台公司可以积累大量的建设管理经验，创新政策先行先试，创新模式率先示范，为同级政府规范建筑市场提供了经验和数据，可以利用公建平台积极推行工程总承包、全过程工程咨询和建筑师负责制等工程建设组织模式，率先采用装配式建造、数字建造、绿色建造等新型建造方式，率先贯彻关于实名制用工和农民工工资专户要求，以推动当地建筑市场的转型升级。

当下，房地产与施工企业的财务会计处理已较为成熟，但在政府投资的基本建设工程项目领域，能够指导业主单位财务管理的专业书籍及实操案例并不多，而集中建设模式因为其项目多、体量大、可持续，能在一定程度上提高当前较为薄弱的基建会计核算水平和核算效率，具有一定的案例示范和理论指导功用，应该进一步加强研究和推广，以促进基本建设项目财务管理的高质量发展。

【主要参考文献】

[ 1 ] 郑敏.政府投资下项目代建单位财务管理[J].企业研究，2014，（16）.

[ 2 ] 王铭.行政事业单位基建财务管理问题探讨[J].纳税，2018，（36）.

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